Tema 3 — La ejecución del presupuesto de gasto. La ordenación del pago. El control del gasto público. El Tribunal de Cuentas

El artículo 73.1 de la Ley 47/2003, General Presupuestaria (LGP) establece que la gestión del Presupuesto de gastos del Estado, de sus organismos autónomos, de las entidades del sector público estatal con presupuesto limitativo y de las Entidades gestoras y Servicios comunes de la Seguridad Social se realiza a través de cinco fases:

• a) Aprobación del gasto.
• b) Compromiso de gasto.
• c) Reconocimiento de la obligación.
• d) Ordenación del pago.
• e) Pago material.

La aprobación (art. 73.2) es el acto mediante el cual se autoriza la realización de un gasto determinado por una cuantía cierta o aproximada, reservando a tal fin la totalidad o parte de un crédito presupuestario. Inicia el procedimiento de ejecución del gasto, pero no implica relaciones con terceros ajenos a la Hacienda Pública estatal o a la Seguridad Social.

El compromiso (art. 73.3) es el acto mediante el cual se acuerda, tras el cumplimiento de los trámites legalmente establecidos, la realización de gastos previamente aprobados, por un importe determinado o determinable. A diferencia de la aprobación, el compromiso sí tiene relevancia jurídica frente a terceros, vinculando a la Hacienda Pública estatal o a la Seguridad Social a la realización del gasto en la cuantía y condiciones establecidas.

El reconocimiento de la obligación (art. 73.4) es el acto mediante el que se declara la existencia de un crédito exigible contra la Hacienda Pública estatal o contra la Seguridad Social, derivado de un gasto aprobado y comprometido, y que comporta la propuesta de pago correspondiente.

En la práctica contable, cada fase se instrumenta mediante un documento contable normalizado: el documento A (autorización, correlativo a la aprobación), el documento D (disposición, correlativo al compromiso), el documento O (reconocimiento de la obligación) y el documento K (propuesta de pago, vinculada a la ordenación y al pago material). Cuando varias fases se acuerdan en un mismo acto administrativo, los documentos se acumulan: AD (autorización-disposición), ADO (autorización-disposición-obligación) o incluso ADOK, cuando aprobación, compromiso, reconocimiento de la obligación y ordenación del pago concurren en un único acto.

El artículo 74 LGP distribuye la competencia sobre las fases de aprobación, compromiso y reconocimiento de la obligación entre los distintos órganos gestores.

Corresponde a los Ministros y a los titulares de los demás órganos del Estado con dotaciones diferenciadas en los Presupuestos Generales del Estado aprobar y comprometer los gastos propios de sus presupuestos —salvo los casos reservados por la Ley al Consejo de Ministros—, así como reconocer las obligaciones económicas correspondientes e interesar del Ordenador general de pagos del Estado la realización de los pagos (art. 74.1). Los Ministros pueden, además, fijar los límites por debajo de los cuales estas competencias corresponden, en su ámbito respectivo, a los Secretarios de Estado y al Subsecretario del departamento.

Con la misma salvedad legal, compete a los presidentes o directores de los organismos autónomos del Estado y a los de las entidades del sector público estatal con presupuesto limitativo la aprobación y compromiso del gasto, así como el reconocimiento y el pago de las obligaciones (art. 74.2).

Compete a los directores de las entidades gestoras y servicios comunes de la Seguridad Social la aprobación y el compromiso del gasto y el reconocimiento de la obligación, e interesar del Ordenador general de Pagos de la Seguridad Social la realización de los correspondientes pagos (art. 74.3).

Estas facultades pueden desconcentrarse mediante real decreto acordado en Consejo de Ministros, o ser objeto de delegación en los términos establecidos reglamentariamente (art. 74.4).

La cuarta fase de la ejecución del gasto —la ordenación del pago— corresponde a un órgano distinto de los que aprueban, comprometen y reconocen la obligación.

Bajo la superior autoridad del Ministro de Economía, competen al Director General del Tesoro y Política Financiera las funciones de Ordenador General de pagos del Estado (art. 75.1). De igual forma, bajo la superior autoridad del Ministro de Trabajo y Asuntos Sociales, competen al Director General de la Tesorería General de la Seguridad Social las funciones de Ordenador general de pagos de las Entidades gestoras y Servicios comunes de la Seguridad Social (art. 75.2).

Las órdenes de pago se expiden a favor del acreedor que figura en la correspondiente propuesta de pago. No obstante, por Orden del Ministro de Economía pueden regularse los supuestos en que se expidan a favor de Habilitaciones, Cajas pagadoras o Depositarías de fondos, así como de entidades colaboradoras —conforme a la Ley 38/2003, General de Subvenciones— y otros agentes mediadores en el pago, que actúan como intermediarios para su posterior entrega a los acreedores (art. 75.3). Los Ministros de Economía y de Trabajo y Asuntos Sociales pueden disponer la modificación o eliminación de estos procedimientos de pago a través de intermediario (art. 75.4).

En el ejercicio de esta función, el Ordenador de Pagos aplica criterios objetivos en la expedición de las órdenes de pago, tales como la fecha de recepción, el importe de la operación, la aplicación presupuestaria y la forma de pago, entre otros (art. 107). En los organismos autónomos, corresponde al presidente o director ordenar los pagos en ejecución del Presupuesto de Gastos del organismo, con sujeción a estos mismos criterios de ordenación (art. 112.1).

La quinta y última fase de la ejecución del gasto es el pago material, que se articula a través del sistema de cuentas y medios de pago regulado en el Título relativo a la gestión de la tesorería.

La Dirección General del Tesoro y Política Financiera puede recabar de la Administración General del Estado, sus organismos autónomos y demás entidades del sector público administrativo estatal cuyos recursos financieros integran el Tesoro Público, cuantos datos, previsiones y documentación estime oportunos sobre pagos e ingresos con incidencia en la gestión de la tesorería (art. 106.1). Con el fin de asegurar la gestión eficiente de la tesorería, esta Dirección General puede además retener las propuestas de pago a favor de entidades del sector público administrativo estatal, en función de los pagos previstos por estas y de su tesorería disponible, sin interferir en sus competencias (art. 106.2).

Con carácter general, los ingresos y pagos de la Administración General del Estado, sus organismos autónomos y el resto de entidades cuyos recursos integran el Tesoro Público se canalizan a través de la cuenta o cuentas mantenidas en el Banco de España; la apertura de estas cuentas requiere autorización previa de la Dirección General del Tesoro y Política Financiera (art. 108.1). La apertura de cuentas de situación de fondos fuera del Banco de España requiere igualmente esa autorización previa, con expresión de la finalidad y de las condiciones de utilización (art. 109.1).

En cuanto a los medios de pago, en las condiciones que establezcan los Ministros de Economía y de Hacienda, los ingresos y los pagos de la Administración General del Estado y sus organismos autónomos pueden realizarse mediante transferencia bancaria, cheque, efectivo o cualesquiera otros medios de pago, sean o no bancarios; en dichas condiciones puede establecerse que, para determinados ingresos o pagos, solo puedan utilizarse ciertos medios de pago (art. 110).

La LGP articula el control de la gestión económico-financiera del sector público estatal en torno a dos grandes órganos, que representan la distinción doctrinal clásica entre control externo y control interno.

En su condición de supremo órgano fiscalizador de las cuentas y de la gestión económica del Estado y del sector público, corresponde al Tribunal de Cuentas el control externo del sector público estatal, en los términos establecidos en la Constitución, en su ley orgánica y en las demás leyes que regulen su competencia (art. 140.1). La Intervención General de la Administración del Estado (IGAE) ejerce, en los términos previstos en la LGP, el control interno de la gestión económica y financiera del sector público estatal, con plena autonomía respecto de las autoridades y entidades cuya gestión controla (art. 140.2).

El control regulado en la LGP tiene como objetivos (art. 142.1): a) verificar el cumplimiento de la normativa aplicable a la gestión controlada; b) verificar el adecuado registro y contabilización de las operaciones, y su fiel reflejo en las cuentas y estados correspondientes; c) evaluar que la actividad se ajusta a los principios de buena gestión financiera, en especial los de la normativa de estabilidad presupuestaria; d) verificar el cumplimiento de los objetivos asignados a los centros gestores del gasto en los Presupuestos Generales del Estado.

Este control se realiza mediante el ejercicio de tres modalidades: la función interventora, el control financiero permanente y la auditoría pública (art. 142.2) —una clasificación que responde también a la distinción doctrinal entre control previo (función interventora, ejercido antes de la aprobación del acto) y control posterior (control financiero permanente y auditoría pública, ejercidos sobre la actividad ya realizada—.

El control es ejercido por la IGAE sobre la totalidad de los órganos y entidades del sector público estatal, a través de sus servicios centrales o de sus Intervenciones Delegadas (art. 143). En el ámbito del Ministerio de Defensa y de la Seguridad Social, el control se ejerce respectivamente a través de la Intervención General de la Defensa y de la Intervención General de la Seguridad Social, dependientes funcionalmente de la IGAE.

La función interventora tiene por objeto controlar, antes de que sean aprobados, los actos del sector público estatal que den lugar al reconocimiento de derechos o a la realización de gastos, así como los ingresos y pagos que de ellos se deriven, y la inversión o aplicación de sus fondos públicos, con el fin de asegurar que su gestión se ajusta a las disposiciones aplicables (art. 148). La fiscalización previa e intervención de los derechos e ingresos del Tesoro Público puede sustituirse reglamentariamente por las comprobaciones del control financiero permanente y la auditoría pública, salvo en los actos de ordenación del pago y pago material correspondientes a devoluciones de ingresos indebidos.

Se ejerce por la IGAE y sus interventores delegados respecto de los actos de la Administración General del Estado, sus organismos autónomos y las entidades gestoras y servicios comunes de la Seguridad Social (art. 149.1). El Consejo de Ministros, a propuesta de la IGAE, puede acordar de forma motivada la aplicación del control financiero permanente en sustitución de la función interventora en determinados expedientes de gasto, órganos u organismos (art. 149.2).

La función interventora se ejerce en dos modalidades (art. 150.1): la intervención formal, que consiste en verificar el cumplimiento de los requisitos legales mediante el examen de los documentos que preceptivamente deben incorporarse al expediente; y la intervención material, en la que se comprueba la real y efectiva aplicación de los fondos públicos. Su ejercicio comprende (art. 150.2): a) la fiscalización previa de los actos que reconozcan derechos, aprueben gastos, adquieran compromisos de gasto o acuerden movimientos de fondos y valores; b) la intervención del reconocimiento de las obligaciones y de la comprobación de la inversión; c) la intervención formal de la ordenación del pago; d) la intervención material del pago.

No están sometidos a fiscalización previa (art. 151), entre otros supuestos: los contratos menores; los gastos periódicos y de tracto sucesivo, una vez fiscalizado el período inicial; los gastos menores de 5.000 euros pagados mediante anticipo de caja fija; los gastos de procesos electorales; las subvenciones con asignación nominativa; los contratos de acceso a bases de datos y suscripción a publicaciones no sujetos a regulación armonizada; y los gastos de emergencia —sin que esta exclusión alcance a la fiscalización previa de la orden de pago a justificar—.

El Consejo de Ministros, a propuesta de la IGAE, puede además acordar que la fiscalización e intervención previas se limiten a comprobar determinados extremos básicos: la existencia y adecuación del crédito presupuestario, que el gasto se propone al órgano competente, la competencia del órgano de contratación o del que dicte el acto, que las obligaciones corresponden a gastos aprobados y fiscalizados favorablemente, y la existencia de autorización del Consejo de Ministros cuando proceda (art. 152.1).

El instrumento central del control de legalidad ejercido a través de la función interventora es el reparo. Si la Intervención, al realizar la fiscalización o intervención, se manifiesta en desacuerdo con el contenido de los actos examinados o con el procedimiento seguido para su adopción, debe formular sus reparos por escrito, citando los preceptos legales en los que sustenta su criterio. La formulación del reparo suspende la tramitación del expediente hasta que se solvente, bien por subsanación de las deficiencias, bien —si no se acepta el reparo— por la resolución del procedimiento de discrepancias (art. 154.1).

En el régimen general de fiscalización e intervención previa, procede formular reparo, entre otros, en los siguientes casos (art. 154.2): a) insuficiencia de crédito o crédito no adecuado; b) el gasto se propone a un órgano incompetente para su aprobación; c) se aprecian graves irregularidades en la documentación justificativa del reconocimiento de la obligación, o no se acredita suficientemente el derecho del perceptor; d) el reparo deriva de comprobaciones materiales de obras, suministros, adquisiciones y servicios; e) se han omitido requisitos o trámites que pudieran dar lugar a la nulidad del acto, o cuya continuación pudiera causar quebrantos económicos al Tesoro Público o a un tercero.

Cuando el órgano gestor no acepta el reparo, plantea a la IGAE —por conducto de la Subsecretaría del departamento, en los ministerios, o a través de los presidentes o directores de los organismos o entidades en los demás casos— una discrepancia motivada por escrito, con cita de los preceptos legales en que sustenta su criterio (art. 155). Si el reparo fue formulado por una intervención delegada, corresponde a la IGAE conocer la discrepancia, siendo su resolución obligatoria; en el ámbito de Defensa y de la Seguridad Social, conocen respectivamente la Intervención General de la Defensa y la Intervención General de la Seguridad Social, cuyo criterio es vinculante, salvo que subsista la discrepancia, en cuyo caso resuelve la IGAE con carácter obligatorio.

Cuando la función interventora, siendo preceptiva, se hubiera omitido, no se puede reconocer la obligación, ni tramitar el pago, ni intervenir favorablemente estas actuaciones hasta que se subsane la omisión (art. 156.1). Es preceptiva la emisión de un informe por el órgano de la IGAE que tenga conocimiento de la omisión, que se remite a la autoridad que hubiera iniciado las actuaciones y que debe poner de manifiesto, entre otros extremos, las infracciones del ordenamiento que se hubieran detectado de haberse fiscalizado a tiempo y la existencia de crédito adecuado y suficiente (art. 156.2).

Junto a la función interventora, la LGP regula dos modalidades de control posterior: el control financiero permanente y la auditoría pública.

El control financiero permanente se ejerce, a través de la correspondiente intervención delegada, y tiene por objeto la verificación continua de la situación y el funcionamiento de las entidades del sector público estatal en el aspecto económico-financiero, para comprobar el cumplimiento de la normativa que les rige y, en particular, de los objetivos de estabilidad presupuestaria y equilibrio financiero (art. 157). Se ejerce sobre la Administración General del Estado, los organismos autónomos, las entidades públicas empresariales, las autoridades administrativas independientes, las entidades gestoras y servicios comunes de la Seguridad Social, las mutuas colaboradoras con la Seguridad Social y determinados organismos y entidades estatales de derecho público (art. 158.1).

Su contenido incluye (art. 159.1): la verificación del cumplimiento de la normativa aplicable a aspectos de la gestión no cubiertos por la función interventora; el seguimiento de la ejecución presupuestaria y de los objetivos de los programas; el informe sobre la propuesta de distribución de resultados; la comprobación de la planificación, gestión y situación de la tesorería; y el análisis de la racionalidad económico-financiera de las operaciones. Los informes correspondientes se ajustan, en su procedimiento, contenido y destinatarios, a las normas que apruebe la IGAE (art. 160).

Además, la IGAE presenta anualmente al Consejo de Ministros, a través del Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, un informe general con los resultados más significativos de la ejecución del Plan anual de Control Financiero Permanente y del Plan anual de Auditorías, que se publica posteriormente en la página web de la IGAE (art. 146).

El Tribunal de Cuentas es el supremo órgano fiscalizador de las cuentas y de la gestión económica del Estado y del sector público, sin perjuicio de su propia jurisdicción, de acuerdo con la Constitución y su Ley Orgánica 2/1982 (art. 1.1). Es único en su orden y extiende su jurisdicción a todo el territorio nacional, sin perjuicio de los órganos fiscalizadores de cuentas que puedan prever los Estatutos de las Comunidades Autónomas; depende directamente de las Cortes Generales (art. 1.2).

Son funciones propias del Tribunal de Cuentas (art. 2): a) la fiscalización externa, permanente y consuntiva de la actividad económico-financiera del sector público; y b) el enjuiciamiento de la responsabilidad contable en que incurran quienes tengan a su cargo el manejo de caudales o efectos públicos. Ejerce sus funciones con plena independencia y sometimiento al ordenamiento jurídico (art. 5), y elabora su propio presupuesto, que se integra en los Generales del Estado en una sección independiente aprobada por las Cortes Generales (art. 6).

En el ejercicio de la función fiscalizadora, el Tribunal de Cuentas procede, por delegación de las Cortes Generales, al examen y comprobación de la Cuenta General del Estado dentro del plazo de seis meses desde que se haya rendido, y eleva a las Cámaras su declaración definitiva (art. 10). El enjuiciamiento contable, como jurisdicción propia del Tribunal, se ejerce respecto de las cuentas que deben rendir quienes recauden, intervengan, administren, custodien, manejen o utilicen caudales o efectos públicos, y da lugar a responsabilidad contable directa o subsidiaria —la responsabilidad directa es siempre solidaria— (arts. 15 y 38).

Son órganos del Tribunal de Cuentas (art. 19): el Presidente, el Pleno, la Comisión de Gobierno, la Sección de Fiscalización, la Sección de Enjuiciamiento, los Consejeros de Cuentas, la Fiscalía y la Secretaría General. El Pleno está integrado por doce Consejeros de Cuentas —uno de los cuales es el Presidente— y el Fiscal (art. 21.1). El Presidente es nombrado de entre sus miembros por el Rey, a propuesta del propio Tribunal en Pleno, por un período de tres años (art. 29). Los Consejeros de Cuentas son designados por las Cortes Generales —seis por el Congreso de los Diputados y seis por el Senado, por mayoría de tres quintos de cada Cámara— por un período de nueve años; son independientes e inamovibles (art. 30).

Datos clave

• Las fases de gestión del gasto son cinco: aprobación, compromiso, reconocimiento de la obligación, ordenación del pago y pago material (art. 73.1 LGP).
• La aprobación reserva crédito sin generar relación con terceros; el compromiso, en cambio, vincula jurídicamente a la Hacienda Pública frente a terceros (arts. 73.2 y 73.3 LGP).
• El Director General del Tesoro y Política Financiera es el Ordenador General de pagos del Estado, bajo la superior autoridad del Ministro de Economía (art. 75.1 LGP).
• El Ordenador de Pagos aplica criterios objetivos en la expedición de las órdenes de pago: fecha de recepción, importe, aplicación presupuestaria y forma de pago (art. 107 LGP).
• Los ingresos y pagos de la AGE pueden realizarse por transferencia bancaria, cheque, efectivo u otros medios, bancarios o no (art. 110 LGP).
• El Tribunal de Cuentas ejerce el control externo y la IGAE el control interno del sector público estatal, con plena autonomía de esta última (art. 140 LGP).
• El control interno se ejerce mediante tres modalidades: función interventora (control previo), control financiero permanente y auditoría pública (control posterior) (art. 142.2 LGP).
• La función interventora tiene dos modalidades: intervención formal (examen documental del expediente) e intervención material (comprobación real de la aplicación de fondos) (art. 150.1 LGP).
• El reparo de la Intervención suspende la tramitación del expediente hasta su subsanación o hasta la resolución de la discrepancia (art. 154.1 LGP).
• Si el órgano gestor no acepta el reparo, plantea discrepancia motivada ante la IGAE, cuya resolución es obligatoria (art. 155 LGP).
• El Tribunal de Cuentas es único en su orden, extiende su jurisdicción a todo el territorio nacional y depende directamente de las Cortes Generales (art. 1 LO 2/1982).
• El Pleno del Tribunal de Cuentas se compone de doce Consejeros de Cuentas —uno de ellos el Presidente— y el Fiscal; los Consejeros son designados por las Cortes Generales por nueve años, y son independientes e inamovibles (arts. 21 y 30 LO 2/1982).